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Pensionsrückstellungen nach BilMoG: Bewertung

Die Bewertung von Versorgungsverpflichtungen und Pensionsrückstellungen nach dem BilMoG

Pensionsrückstellungen nach BilMoG: Bewertung

Versorgungsverpflichtungen bzw. Pensionsrückstellungen werden nach versicherungsmathematischen Grundsätzen bewertet. Mithilfe biometrischer Statistiken werden dabei die wahrscheinlichen künftigen Versorgungszahlungen ermittelt und auf den Bilanzstichtag abgezinst. Naturgemäß geht es hierbei um relativ lange Abzinsungszeiträume, die sich nicht selten über mehrere Jahrzehnte erstrecken.

Dementsprechend ist der Zinssatz, der für die Abzinsung verwendet wird, für die Bewertung der Pensionsrückstellungen von großer Bedeutung.

Hierzu bestimmt das BilMoG zunächst, dass Rückstellungen beziehungsweise Pensionsrückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzins der vergangenen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen sind (§ 253 Abs 2 Satz 1 HGB).

Grundsätzlich gilt dies auch für Pensionsrückstellungen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen. Durch die Bildung eines Durchschnitts will der Gesetzgeber extreme Wertschwankungen bei der Bewertung insbesondere von Pensionsrückstellungen verhindern, wie sie zum Beispiel bei der Bewertung von Pensionsrückstellungen nach IAS 19 aufgetreten sind.

Darüber hinaus gestattet § 253 Abs 2 Satz 2 HGB für Pensionsrückstellungen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen eine Durchschnittszinsbildung unter pauschalem Ansatz einer für die jeweiligen sieben Jahre geltenden Restlaufzeit von 15 Jahren.

Hinweis: Die Deutsche Bundesbank wird die entsprechenden Zinssätze unter anderem für die Bewertung von Pensionsrückstellungen ermitteln und monatlich bekannt geben. Dies führt zu einer Vereinheitlichung der Zinsannahmen und dient der besseren Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse.

Methoden zur Bewertung von Pensionsrückstellungen
Da das BilMoG keine versicherungsmathematische Methode zur Bewertung von Pensionsrückstellungen vorschreibt, besteht prinzipiell ein Wahlrecht zur Auswahl einer am Versorgungsversprechen ausgerichteten Methode. Dennoch muss sich das gewählte Verfahren zur Bewertung von Pensionsrückstellungen nach der Generalnorm des § 253 Abs 1 Satz 2 HGB ausrichten. Danach sind Rückstellungen in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrags anzusetzen.

Trotz dieses grundsätzlichen Wahlrechts zur Bewertung von Pensionsrückstellungen wird in der betrieblichen Praxis überwiegend die sogenannte Teilwertmethode zur Bewertung von Pensionsrückstellungen angewendet, die für die Steuerbilanz gem. § 6a EStG verbindlich vorgeschrieben ist. Diese Teilwertmethode zur Bewertung von Pensionsrückstellungen haben die meisten Unternehmen auch in der Handelsbilanz übernommen, obwohl sie zu Recht kritisiert wird.

Um einen zu niedrigen Ausweis von Pensionrückstellungen zu verhindern, haben allerdings einige Unternehmen in der Handelsbilanz den steuerlichen Zinssatz von 6 % durch einen geringeren Zinssatz ersetzt um hierdurch eine höhere – und damit realistischere – Pensionsrückstellung auszuweisen.

Pensionsrückstellungen in der Konzernbilanz
In der Konzernbilanz von Konzernen mit mindestens einem kapitalmarktorientierten Konzernunternehmen werden Pensionsrückstellungen nach der Projected-Unit-Credit-Methode bewertet. Dieses Verfahren zur Bewertung von Pensionsrückstellungen findet man vereinzelt auch in handelsbilanziellen Einzelabschlüssen, wenn man sich an die Vorschriften des IAS 19 annähern möchte.

Bei dieser Methode zur Bewertung von Pensionsrückstellungen wird der Barwert ermittelt, der für die im jeweiligen Jahr vom Versorgungsberechtigten erdiente Altersversorgung aufgewendet werden müsste, wenn er an eine gedachte Versicherungsgesellschaft zu zahlen wäre. Bei der Ermittlung der Versorgungsleistung werden vermutete künftige Gehaltssteigerungen bis zum Eintritt des Versorgungsfalls und bei Versorgungsleistungen in Rentenform noch deren mögliche Steigerung ab dem Rentenbeginn berücksichtigt.

Gehalt und Rententrends bei der Bewertung von Pensionsrückstellungen
Auch das BilMoG verlangt jetzt eine Beachtung von Gehalts- und Rententrends bei der Bewertung von Pensionsrückstellungen.

Wenn der im jeweiligen Jahr erdiente Versorgungsanteil mit hoher Wahrscheinlichkeit durch die Gehaltsabhängigkeit der Zusage künftig steigt und Renten ab dem Rentenbeginn angehoben werden müssen, so ist dies gem. § 253 Abs 1 Satz 2 HGB bei der Ermittlung der Pensionsrückstellung zu berücksichtigen. Dies gilt nicht nur für die Projected-Unit-Credit-Methode, sondern – auch bei der (modifizierten) Teilwertmethode.

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