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Bewertungseinheiten: Bilanzierung und Bewertung nach dem BilMoG

Lesezeit: 2 Minuten Die bilanzielle Darstellung der Bewertungseinheit stellt eine Ausnahme vom Grundsatz der Einzelbewertung dar und führt - zumindest teilweise - zu einer Nichtanwendung des Realisations- und Imparitätsprinzips.

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Bewertungseinheiten: Bilanzierung und Bewertung nach dem BilMoG

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Bei Bewertungseinheiten stehen den Grundgeschäften bestimmte Sicherungsgeschäfte korrespondierend gegenüber um insbesondere Zinsrisiken, Währungsrisiken und Ausfallrisiken zu minimieren. So lassen sich z. B. Währungsforderungen durch entsprechende Währungsverbindlichkeiten so absichern, dass eine aus Kursänderungen resultierende Wertminderung der Forderung durch eine entgegengesetzte Wertänderung der Verbindlichkeit egalisiert wird. Wenn im besten Fall eine vollständige Kongruenz bezüglich Währung, Betrag und Laufzeit besteht spricht man auch von einer geschlossenen Position bzw. einem Micro-Hedge.

Neben dem Micro-Hedge findet man in der betrieblichen Praxis auch sogenannte Portfolio-Hedges oder Macro-Hedges, bei denen mehrere Grundgeschäfte mit mehreren Sicherungsgeschäften zu einer Bewertungseinheit zusammengefasst werden.

Zweck von Bewertungseinheiten
Bei einer geschlossenen Position würde die strenge Anwendung des aus dem handelsrechtlichen Vorsichtsprinzip abgeleiteten Realisations- und Imparitätsprinzips zu einem Ausweis von Aufwendungen bzw. Verlusten in gleicher Höhe führen. Bei Auflösung der Bewertungseinheit wird ein möglicher Verlust durch entsprechende Erträge ausgeglichen.

Im Beispielsfall steht dem Aufwand aus der Abwertung der Währungsforderung ein gleich hoher Ertrag bei Fälligkeit der Währungsverbindlichkeit gegenüber. Somit tritt bei einer Bewertungseinheit der aufgrund der imparitätischen Behandlung der beiden Geschäfte zunächst ausgewiesene Aufwand effektiv nicht ein bzw. wird durch korrespondierende Erträge ausgeglichen. Grund- und Sicherungsgeschäft wirken kompensatorisch.

Bewertungseinheiten im handelsrechtlichen Jahresabschluss
Bei Bewertungseinheiten ergeben sich über die gesamte Laufzeit von Grund- und Sicherungsgeschäft insgesamt keine Auswirkungen auf den handelsrechtlichen Jahresüberschuss, da den Aufwendungen korrespondierende Erträge gegenüberstehen.

Eine getrennte Behandlung von Grund- und Sicherungsgeschäft würde im Jahresabschluss hingegen zu einem falschen Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Erfolgslage führen. Insgesamt führt eine Anerkennung von Bewertungseinheiten somit zu einer Verbesserung der Informationsfunktion des Jahresabschlusses.

Bilanzielle Darstellung von Bewertungseinheiten
Die neue Vorschrift des § 254 HGB-neu zur bilanziellen Darstellung von Bewertungseinheiten ist durchaus auslegungsbedürftig. Somit sind die Voraussetzungen für die Bildung und bilanzielle Darstellung einer Bewertungseinheit unklar, sodass es in der Praxis zu Anwendungsschwierigkeiten kommen kann. Dies gilt insbesondere auch im Hinblick auf die Frage, ob es neben einer Pflicht zum Bilanzansatz einer Bewertungseinheit auch ein Wahlrecht gibt und wenn ja, unter welchen Bedingungen dieses Wahlrecht für Bewertungseinheiten ausgeübt werden kann.

Insgesamt ist somit die Aussage zulässig, dass der Ersteller des Jahresabschlusses bei der Darstellung und bilanziellen Abbildung von Bewertungseinheiten über einen nicht unerheblichen Ermessensspielraum verfügt.

Leider enthält § 254 HGB-neu auch keine Regelung zur Art und Weise der bilanziellen Erfassung einer Bewertungseinheit. Es bleibt ausdrücklich dem bilanzierenden Unternehmen überlassen, wie es die gegenläufigen Wertveränderungen oder Zahlungsströme erfasst.

Buchungstechnisch kann man hier zwischen der sogenannten Durchbuchungsmethode und der Einfrierungsmethode unterscheiden. Bei der Durchbuchungsmethode erfolgt über die Laufzeit der Bewertungseinheit die Erfassung im Jahresabschluss. Erträge und Aufwendungen werden in der GuV (Gewinn- u. Verlustrechnung) erfasst und in der Bilanz angesetzt.

Demgegenüber werden bei der Einfrierungsmethode die Wertveränderungen über die Laufzeit der Bewertungseinheit im Jahresabschluss gar nicht erfasst. Da die Entwicklung einer Bewertungseinheit über die Laufzeit hierbei lediglich in einer Nebenrechnung verfolgt wird, werden deren Auswirkungen erst bei Beendigung der Bewertungseinheit durch Abwicklung der Geschäfte im Jahresabschluss sichtbar.

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