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Aktivierung von Fremdkapitalkosten nach IAS 23

Lesezeit: 2 Minuten Die bilanzielle Behandlung der Fremdkapitalkosten (als Teil der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten) ist in IAS 23 geregelt.

2 min Lesezeit

Aktivierung von Fremdkapitalkosten nach IAS 23

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Vor allem im produzierenden Gewerbe kommt es häufig zu größeren Investitionen in Form von Fertigungsanlagen, die über einen längeren Zeitraum hergestellt werden. Mit der Herstellung solcher Anlagen sind nicht selten hohe Abschlagszahlungen auf den Kaufpreis verbunden, die unter Umständen finanziert werden müssen.

Die dabei entstehenden Fremdkapitalkosten können nach International Accounting Standard 23 (IAS 23) i. V. m. IAS 16 mit in die Anschaffungskosten (AK) einbezogen oder aber als Aufwand behandelt werden.

Anlagengüter, für die Fremdkapitalkosten aktiviert werden können
Eine Aktivierung von Fremdkapitalkosten kommt nach IAS 23 nur bei sogenannten qualifizierten Vermögenswerten (qualifying assets) in Betracht. Ein qualifizierter Vermögenswert ist ein Vermögenswert, für den ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um ihn in seinen beabsichtigten gebrauchs- oder verkaufsfähigen Zustand zu versetzen.

Qualifizierte und nicht qualifizierte Vermögenswerte

Qualifizierter Vermögenswert Kein qualifizierter Vermögenswert
  • Industrielle Fertigungsanlagen
  • Energieerzeugungsanlagen
  • Als Finanzinvestition gehaltene Grundstücke
  • Baumaßnahmen zur Nutzung durch Unternehmen
  • Grundstücksentwicklungen (Grundstück kann nicht direkt betrieblich verwendet werden)
  • Industrielle Serienproduktion
  • Erwerb bereits gebrauchsfertiger Vermögenswerte
  • Bereits in Gebrauch genommene Gegenstände

IAS 23 gibt leider keine eindeutigen Hinweise darauf, ab wann ein Zeitraum für die Aktivierung von Fremdkapitalkosten als „beträchtlich“ anzusehen ist. In der Praxis ist allerdings ein mehrmonatiger Herstellungszeitraum (> 6 Monate) als beträchtlich anzusehen.

Welche Fremdkapitalkosten lassen sich aktivieren?
Wird zur Finanzierung der Investition ein Kredit aufgenommen, dann wird dieser regelmäßig eine längere Laufzeit haben als der Herstellungszeitraum. Nach IAS 23 endet die Aktivierung von Fremdkapitalzinsen aber dann, wenn im Wesentlichen alle Arbeiten abgeschlossen sind, um den Vermögenswert wie beabsichtigt zu nutzen. Daher müssen der Beginn und das Ende der Aktivierung festgelegt werden.

Aktivierungsbeginn Aktivierungs-unterbrechung Aktivierungsende
Der Anfangszeitpunkt für die Aktivierung ist der Tag, an dem das Unternehmen alle der folgenden Bedingungen erfüllt:

  • es fallen Ausgaben für den Vermögenswert an;
  • es fallen Fremdkapitalkosten an;
  • es werden die erforderlichen Arbeiten durchgeführt, um den Vermögenswert für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten.
Zinsen dürfen für diesen Zeitraum nicht aktiviert werden.
Für den Herstellungsprozess notwendige Unterbrechungen sind aber unschädlich (Trocknungs-, Reifephasen oder Schlechtwetterpausen)
Schädlich wäre jedoch z. B. ein behördlicher Baustopp, da diesen Zinsen kein zukünftiger Nutzen gegenübersteht.
Das Aktivierungsende ist regelmäßig bei der physischen Fertigstellung gegeben. Unwesentliche, noch ausstehende Arbeiten oder auch behördliche Abnahmen stehen der Fertigstellung nicht entgegen.

Beispiel: Wird ein Industriepark gebaut, dann ist jedes Gebäude ein qualifizierter Vermögenswert mit einem eigenen Aktivierungsende, auch wenn der Park noch nicht fertiggestellt ist.

Wurde speziell für die Anschaffung des Vermögenswertes eine Finanzierung vorgenommen, dann ist die Zuordnung von Fremdkapitalkosten in der Regel unkritisch. Problematisch wird es allerdings, wenn die Investition aus einer allgemeinen Fremdmittelaufnahme finanziert wird. In diesem Fall bietet sich das folgende Vorgehen an:

  • Zunächst sind die Zeitpunkte und Zeiträume der jeweiligen Ausgaben der Investition zu ermitteln.
  • Anschließend ist ein Finanzierungskostensatz aus dem gewogenen Durchschnitt der Fremdkapitalkosten aus den nicht objektgebundenen Verbindlichkeiten zu ermitteln, die während der Berichtsperiode bestanden.
  • Schließlich sind die Ausgaben mit dem durchschnittlichen Fremdkapitalkostensatz zu multiplizieren.

Fremdkapitalkosten können Folgendes umfassen:

  • Zinsen für Kontokorrentkredite sowie für kurz- und langfristige Kredite;
  • Abschreibung von Disagien oder Agien auf Fremdkapital;
  • Abschreibung von Nebenkosten, die im Zusammenhang mit der Fremdkapitalaufnahme angefallen sind;
  • Finanzierungskosten aus Finanzierungs-Leasingverhältnissen, die gemäß IAS 17 Leasingverhältnisse bilanziert werden;
  • Währungsdifferenzen aus Fremdwährungskrediten, soweit sie als Zinskorrektur anzusehen sind.

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