Latente Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG entstehen durch Abweichungen zwischen dem handels- und steuerrechtlichen Gewinn (Verlust). Die nach den steuerlichen Vorschriften ermittelte Steuerbelastung unterscheidet sich unter Umständen von der Steuerbelastung, die sich unter Zugrundelegung des nach BilMoG ermittelten Bilanzgewinns ergeben würde.
Latente Steuern resultieren somit aus der Differenz zwischen der tatsächlichen Steuerschuld und einer fiktiven Steuerschuld aufgrund eines vom Steuerrecht unbeeinflussten Bilanzgewinns. Diese Differenz zwischen tatsächlicher und latenter Steuerbelastung kann im positiven oder negativen Bereich liegen, sodass aktive oder passive Abgrenzungsposten für latente Steuern zu bilden sind.
Latente Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG
Bei der Abgrenzung latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG ging es dem Gesetzgeber unter anderem darum, dem Bilanzleser den Steueraufwand zu präsentieren, der sich ergeben würde, wenn das nach den handelsrechtlichen Vorschriften ermittelte Ergebnis vor Steuern gleichzeitig auch Bemessungsgrundlage der Ertragsbesteuerung wäre.
Bedeutung latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG
Die Bedeutung latenter Steuern ist umso größer, je weiter der handelsrechtliche BilMoG-Gewinn vom Steuerbilanzgewinn abweicht.
Insbesondere bei einer Bilanzierung nach IFRS haben sich häufig größere Abweichungen zur Steuerbilanz ergeben, da die fair value-Bilanzierung in der Regel zu einem Auseinanderfallen der Wertansätze in IFRS-Bilanz und Steuerbilanz führt.
Die größere Bedeutung latenter Steuern nach IFRS gegenüber dem HGB ergibt sich außerdem aus der Pflicht zur Bildung aktiver latenter Steuern. Demgegenüber bleibt es auch nach der Verabschiedung des BilMoG anstelle der im Regierungsentwurf zum BilMoG vorgeschlagenen Aktivierungspflicht bei einem Aktivierungswahlrecht.
Bilanzorientiertes Konzept zur Bildung latenter Steuern
In der Vergangenheit stellt die Rechnungslegung nach HGB bei der Ermittlung latenter Steuern auf den Unterschied zwischen dem handelsrechtlichen Ergebnis und dem zu versteuerndem Gewinn ab. Daher führten Bilanzierungs- und Bewertungsunterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz nur dann zu latenten Steuern, wenn sie sich bei ihrer Entstehung sowie bei ihrer Umkehrung in der GuV ausgewirkt hatten.
Demgegenüber orientiert man sich bei der Bildung von latenten Steuern nach BilMoG am bilanzorientierten Temporary-Konzept. Hierbei wird der Steuerwert eines Bilanzpostens (Buchwert in der Steuerbilanz) mit dessen Buchwert in der BilMoG-Bilanz verglichen.
Somit führen nach BilMoG im Jahresabschluss im Prinzip alle Bilanzierungs- und Bewertungsdifferenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz zu latenten Steuern, auch wenn sie erfolgsneutral, d. h. ohne Niederschlag in der GuV, entstanden sind.
Wahlrechte für die Bildung latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG
Für die Bildung latenter Steuern im Jahresabschluss sieht das BilMoG eine Passivierungspflicht und ein Aktivierungswahlrecht für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften vor.
Kleine Kapitalgesellschaften sind daher nicht verpflichtet, latente Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG zu bilden. Diese Befreiung gilt lediglich für bestimmte Sachverhalte nicht, die die Voraussetzungen zum Ansatz von Rückstellungen für ungewisse Steuerverbindlichkeiten erfüllen.
Wird auf die Bilanzierung aktiver latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG verzichtet, ist die Informationsqualität der Abschlussunterlagen zwar etwas eingeschränkt, der Aufwand für die Bildung und Bewertung latenter Steuern aber deutlich geringer. Gerade bei der Bilanzierung von aktiven latenten Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG ist der Ermittlungs- und Dokumentationsaufwand vergleichsweise hoch.
Darstellung latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG
Latente Steuern sind im Jahresabschluss nach BilMoG als Posten eigener Art in der Bilanz auszuweisen. Grundsätzlich kann man zwischen einem saldierten und einen unsaldierten Ausweis von latenten Steuern wählen.
Bei einer saldierten Darstellung von latenten Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG ist allerdings zu beachten, dass aktive oder passive Posten Überhänge darstellen und bei Nichtaktivierung latenter Steuern die passiven latenten Steuern dennoch um die aktiven Beträge zu kürzen sind.
Aktive latente Steuern können im Jahresabschluss nach BilMoG entstehen, wenn sich in der Handelsbilanz im Vergleich zur Steuerbilanz für einen Vermögensgegenstand ein niedriger Vermögensausweis ergibt, sich dieser effektiv zukünftig umdreht und dann zu einer Steuerminderung führt.
Im anderen Fall – der Vermögenswert wird handelsrechtlich höher bewertet – folgen daraus zu versteuernde temporäre Differenzen (passivisch), die in Zukunft zu einer Steuerbelastung führen.
Ausweis latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG
Bei der Netto- bzw. Gesamtdifferenzbetrachtung von latenten Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG werden abzugsfähige und zu versteuernde temporäre Differenzen saldiert.
Sofern bei dieser Saldierung der latenten Steuern ein aktiver Überhang entsteht, ist dieser um den Betrag der für die nächsten fünf Jahre nutzbaren Verlustvorträge zu erhöhen. Bei einem passiven Überhang ist dieser Wert um den Betrag der für die nächsten fünf Jahre nutzbaren Verlustvorträge zu vermindern.
Bei einem unsaldierten Ausweis latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG wird die Summe aus abzugsfähigen temporären Differenzen und der innerhalb der nächsten fünf Jahre nutzbaren Verlustvorträge auf der Aktivseite und die zu versteuernden temporären Differenzen ohne Korrektur durch Verlustvorträge auf der Passivseite als latente Steuer ausgewiesen.
Bewertung latenter Steuern
Für die Bewertung latenter Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG ist auf den Steuersatz im Zeitpunkt der Umkehr der verursachenden Differenz abzustellen. Somit sind Steuersatzänderungen bei der Bewertung latenter Steuern zu berücksichtigen, wenn diese schon rechtskräftig beschlossen worden sind.
Grundsätzlich ist der Steuersatz, der für die Bildung von latenten Steuern herangezogen wird, unternehmensindividuell zu bestimmen.
Latente Steuern sind im Jahresabschluss nach BilMoG aufzulösen, wenn die prognostizierte Steuerwirkung eingetreten ist oder mit einem Eintritt nicht mehr gerechnet werden kann.
Ausschüttungssperre bei latenten Steuern
Mit der Bildung von aktiven latenten Steuern im Jahresabschluss nach BilMoG hat man grundsätzlich die Möglichkeit, Vermögen zu aktivieren, das der Gesetzgeber mit Rücksicht auf Gläubigerinteressen als nicht verteilungsfähig ansieht.
Dieses Vermögen unterliegt einer nicht unerheblichen Bestandsunsicherheit und darf für Ausschüttungszwecke nicht zur Verfügung stehen (§ 268 Abs. 8 HGB). Eine solche Ausschüttungssperre ist auch im Falle aktiver latenter Steuern zu beachten.