Hintergrund der Problematik
Der Grund: Jede Vereinbarung zwischen der Gesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter oder einer ihm nahestehenden Person muss auch tatsächlich durchgeführt werden. Anderenfalls kann eine verdeckte Gewinnausschüttung gegeben sein, so auch der BFH (Az: I R 103/86).
Ob auch Dritte in diesem Zusammenhang etwas anderes vereinbart
hätten, spielt dabei keine Rolle. Die nicht vereinbarungsgemäße
Durchführung führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (Az: I B
128/96). Selbst schon unregelmäßige Zahlungen können den Verdacht auf
eine verdeckte Gewinnausschüttung begründen (Az: III R 67/87).
Wohlgemerkt
gilt diese hohe Strenge des Durchführungsgebotes nur für den
beherrschenden Gesellschafter und ihm nahestehende Personen. Sofern ein
nichtbeherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer zu beurteilen ist,
der auch wiederum keine nahestehende Person eines beherrschenden
Gesellschafters ist, greift das Durchführungsgebot allenfalls in
extremen Ausnahmefällen.
Beherrschender Gesellschafter
In Puncto Tantiemezahlung beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ergibt sich jedoch auf Grundlage des Durchführungsgebotes, dass diese nicht einfach in die Zukunft verlagert werden darf, sondern vielmehr bei Fälligkeit ausgezahlt werden muss. Abzustellen ist dabei in der Regel auf den Fälligkeitstermin im Anstellungsvertrag.
Ist hier keine besondere Fälligkeit geregelt, ist die Tantieme zeitnah nach der Feststellung des Jahresabschlusses fällig. Eine klare Definition was im Einzelfall "zeitnah" bedeutet, ist dabei nicht gegeben.
Das Finanzgericht Köln (Az: 13 K 6727/94) hat jedoch in einer Entscheidung geurteilt: "Wird eine Tantieme nicht innerhalb von drei Monaten nach Fälligkeit ausgezahlt und liegen hierfür keine zwingenden betrieblichen Gründe vor, sind die Tantiemeverbindlichkeiten mangels tatsächlicher Durchführung als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln."
Auch bei Verbindlichkeitsbuchung
Dies gilt selbst dann, wenn die Tantieme ohne Weiteres als Verbindlichkeit verbucht wird. Dazu der BFH (Az: I R 28/92): "Wird die Gewinntantieme eines beherrschenden Gesellschaftergeschäftsführers nicht ausbezahlt, sondern als Gesellschafterdarlehen behandelt, ohne daß eine Darlehensvereinbarung vorliegt, ist in Höhe des Tantiemebetrags eine verdeckte Gewinnausschüttung (…) gegeben."
Lohnsteuerliche Betrachtungsweise
Auch aus lohnsteuerlicher Sicht funktioniert ein Hinausschieben der Tantiemezahlung nicht. Der Grund hier: Da der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer selber darüber entscheidet, wann der Geldfluss stattfindet, entsteht die Lohnsteuer bereits im Fälligkeitszeitpunkt der Tantieme. Ohne besondere Vereinbarung also mit Feststellung des Jahresabschlusses. Lohnsteuerlich besteht daher keinerlei Gestaltungsmöglichkeit. Im Hinblick auf die Verhinderung einer körperschaftssteuerlichen, verdeckten Gewinnausschüttung kann jedoch sehr wohl gestaltet werden.
Empfehlung für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer
Wer als beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer die Liquidität ohne Verstoß gegen das Gebot der tatsächlichen Vertragsdurchführung in seiner GmbH belassen möchte, der hat grundsätzlich nur eine Möglichkeit. Die Tantieme muss auf einem Gesellschafterverrechnungskonto verbucht und es muss dazu eine fremdübliche Darlehensvereinbarung getroffen werden.
Diese Meinung vertritt auch der BFH (Az: VIII 293/84): "Der Auszahlung des Gehalts und anschließenden Gewährung eines Darlehens steht der Fall gleich, dass dem Arbeitnehmer das Gehalt im Fälligkeitszeitpunkt zur Auszahlung angeboten wird und der Arbeitnehmer daraufhin aus freiem Entschluss die Umwandlung seines Gehaltsanspruchs in eine Darlehensforderung an Erfüllungs statt annimmt."
Besonderes Bonbon dabei: Wenn ein verzinsliches Fälligkeitsdarlehen vereinbart wird, bei dem die Zinsen erst im Rückzahlungszeitpunkt zu zahlen sind, kann der Gesellschafter-Geschäftsführer die Liquidität seiner GmbH zunächst schonen. Sieht es später wieder besser auf dem GmbH-Konto aus, kann er sich nicht nur die zum Darlehen umgewandelte Tantieme auszahlen lassen, sondern erhält auch noch Zinsen.