Diese Bewertungsgrundsätze müssen Sie im Jahresabschluss beachten

Durch das BilMoG sind erstmals umfangreiche allgemeine Bewertungsgrundsätze in das HGB aufgenommen worden, die von allen Kaufleuten zu beachten sind. Lediglich in begründeten Ausnahmefällen darf gemäß § 252 Abs. 2 HGB von ihnen abgewichen werden.

Die gesetzliche Aufzählung in § 252 HGB zu den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen ist nicht abschließend. Dies bedeutet, dass - sofern weitere Bewertungsregeln den GoB entsprechen - diese gemäß § 243 Abs. 1 HGB ebenfalls anzuwenden sind. Zu den nicht ausdrücklich genannten Bewertungsgrundsätzen gehören z. B. der Grundsatz der Methodenbestimmtheit, das Willkürverbot und das Prinzip der Wesentlichkeit.

Bewertungsgrundsätze: Grundsatz der Vorsicht und Periodenabgrenzung
Der Grundsatz der Vorsicht und Periodenabgrenzung ergibt sich bereits aus § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB. Danach "Es ist vorsichtig zu bewerten". Der Vorsichtsgrundsatz wird dabei als Oberbegriff verstanden, dessen inhaltliche Ausfüllung insbesondere durch das Realisationsprinzip und das Imparitätsprinzip geprägt wird.

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Das Realisationsprinzip gehört zu den bedeutenden Bewertungsgrundsätzen, da es einen wesentlichen Aspekt der Erfolgsermittlung betrifft. In § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB wird es wie folgt beschrieben: "Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind." Durch diesen Bewertungsgrundsatz wird die Frage beantwortet, ab wann ein Erfolg - zum Beispiel durch die Herstellung und Verwertung betrieblicher Erzeugnisse und Leistungen - als entstanden gilt. Ferner wird damit der Zeitpunkt festgelegt, bis zu dem die Unternehmensleistungen erfolgsneutral zu behandeln sind, d. h. die hergestellten Produkte zu den Anschaffungs- oder Herstellungsaufwendungen anzusetzen sind.

Nach den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen wird für die Gewinnrealisation ein Umsatzgeschäft, d. h. eine Außenbeziehung des Unternehmens, als notwendige Voraussetzung gefordert. Gegenüber einem Dritten muss eine Leistung erbracht worden sein, sodass der Anspruch auf die Gegenleistung entstanden ist. Der Zweck dieses Bewertungsgrundsatzes liegt somit darin, die mit Beschaffungs- und Herstellungsvorgängen zusammenhängenden Aufwendungen zu neutralisieren und Gewinne erst auszuweisen und für Ausschüttungszwecke frei zu geben, wenn sie durch Umsatzerlöse realisiert sind.

Bewertungsgrundsätze: Periodenabgrenzung
Der Grundsatz der Periodenabgrenzung dient dem Zweck der periodengerechten Erfolgsermittlung. Dieser Bewertungsgrundsatz beinhaltet damit eine zeitliche und eine sachliche Abgrenzungskomponente. Zunächst einmal sind Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres, losgelöst von tatsächlichen Zahlungsvorgängen, in dem Wirtschaftsjahr zu berücksichtigen, zu dem sie gehören.

Ziel der Bewertungsgrundsätze ist es, den betrieblichen Leistungen, die in einer bestimmten Periode als Umsatzerlöse erfolgserhöhend erfasst werden, in sachlicher Hinsicht diejenigen Aufwendungen zuzuordnen, die zur Erstellung der Leistungen beigetragen haben.

Demgegenüber betrifft die sachliche Abgrenzung die periodengleiche Erfassung der realisierten Unternehmensleistungen und der ihnen zugrunde liegenden Aufwendungen unabhängig davon, zu welchem Zeitpunkt die Aufwendungen und Erträge zu Zahlungen führen.

Nach den Bewertungsgrundsätzen ist das maßgebende Kriterium für die Zuordnung der Aufwendungen die wirtschaftliche Verursachung (Verursachungsprinzip). Zeitraumbezogene Aufwendungen (Versicherungen, Mieten etc.) sind hiernach ebenso wie die Einnahmen zeitanteilig, d. h. verhältnismäßig als Aufwendungen bzw. Erträge auf die jeweiligen Geschäftsjahre aufzuteilen, zu denen sie wirtschaftlich gehören.

Bewertungsgrundsätze in Jahresabschlussvorschriften
Das Imparitätsprinzip - als einer der wichtigen Bewertungsgrundsätze - kommt in den Jahresabschlussvorschriften insbesondere zum Ausdruck

• beim Ansatz von Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften sowie
• bei der Bewertung von Vermögensgegenständen nach dem Niederstwertprinzip.

Bekommt der bilanzierende Kaufmann in der Zeit zwischen dem Bilanzstichtag und dem Tag der Bilanzaufstellung neue und/ oder bessere Informationen über seine Vermögensverhältnisse am Abschlussstichtag, stellt sich die Frage, ob und inwieweit diese neuen Erkenntnisse zu berücksichtigen sind. Diesbezüglich wird zwischen

• wertaufhellenden Tatsachen und Ereignissen, die bereits im abgelaufenen Wirtschaftsjahr verursacht bzw. entstanden sind und
• sogenannten wertbeeinflussenden Vorgängen, die tatsächlich erst nach dem Bilanzstichtag eintreten,

unterschieden. Nach dem Wertaufhellungsprinzip hat der Bilanzierende die ihm zunächst unbekannten aber objektiv am Bilanzstichtag entstandenen Verluste und Risiken im Jahresabschluss zu berücksichtigen, die späteren wertbeeinflussenden Tatsachen dagegen grundsätzlich nicht.

Grundsatz der Bilanzidentität
Bilanzidentität ist mit dem teilweise in der Literatur noch verwendeten Begriff der "formellen Bilanzkontinuität" identisch. Bilanzidentität besagt, dass die Wertansätze der Eröffnungsbilanz des neuen, mit denjenigen der Schlussbilanz des vorhergehenden Wirtschaftsjahres übereinstimmen müssen.

Der Übergang vom alten auf das neue Geschäftsjahr darf keine Wertabweichungen aufweisen, da diese sonst erfolgsmäßig nicht berücksichtigt würden. Der Grundsatz dient somit auch dem Zweck, Abweichungen zwischen dem Totalgewinn der Unternehmung einerseits und der Summe der einzelnen Periodenerfolge andererseits zu verhindern.

Bewertungsgrundsätze: Unternehmensfortführung
Im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses ist nach diesem Bewertungsgrundsatz davon auszugehen, dass die Unternehmenstätigkeit fortgeführt wird, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen. Man bezeichnet diesen Grundsatz in der Praxis auch als "going-concern-Prinzip".

Dieser Grundsatz - der ebenfalls zu den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen zu rechnen ist - geht davon aus, dass den einzelnen Bilanzierungsgegenständen im Fortführungsfall i. d. R. andere Werte als bei einer Einstellung des Geschäftsbetriebs zuzuordnen sind.

Liegen am Bilanzstichtag keine Erkenntnisse oder Anhaltspunkte vor, die gegen eine Fortsetzung des Betriebs sprechen, sind die speziellen Bewertungsregeln der §§ 253 bis 256a HGB anzuwenden. Ist demgegenüber damit zu rechnen, dass eine Geschäftsaufgabe bzw. Liquidation stattfindet, sind als Bewertungsmaßstab die voraussichtlich erzielbaren Liquidationserlöse heranzuziehen.

Bewertungsgrundsätze: Stichtagsbezogenheit und Einzelbewertung
Zu den allgemeinen Bewertungsgrundätzen gehört es auch, die Vermögensgegenstände und Schulden nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag zu bewerten.

Nach dem Bewertungsgrundsatz der Einzelbewertung ist eine gesonderte Wertermittlung für jeden einzelnen Vermögensgegenstand und jeden einzelnen Schuldposten erforderlich. Risiken und Chancen sind grundsätzlich getrennt für jeden Bilanzierungsgegenstand zu ermitteln und zu beurteilen.

Eine Einzelerfassung ist allerdings in manchen Fällen unmöglich oder mit einem erheblichen Aufwand verbunden. Entsprechende Probleme treten vor allem bei schwer trennbaren, gleichartigen Gegenständen des Umlaufvermögens auf. Hier stellt sich die Frage, ob die Zusammenfassung mehrerer Einzelteile zu einer Bewertungseinheit noch eine Einzel- oder nicht bereits eine Sammelbewertung darstellt.

Anders als bei vielen anderen Bewertungsgrundsätzen kann beim Grundsatz der Einzelbewertung in zweifacher Hinsicht abgewichen werden. Offensichtlich unmögliche Einzelwertermittlungen oder solche mit unvertretbarem Aufwand können gemäß § 252 Abs. 2 HGB (begründete Ausnahmefälle) durch eine Sammelbewertung (z. B. gewogene Durchschnittsmethode) ersetzt werden.

Auch können Vermögensgegenstände, die dem Zugriff aller übrigen Gläubiger entzogen sind und der Erfüllung von Schulden aus der Altersversorgungsverpflichtung dienen mit diesen Schulden verrechnet werden.

Darüber hinaus sind - anders als bei anderen Bewertungsgrundsätzen - weitere Bewertungsvereinfachungsverfahren (§ 256 HGB) und Sammelbewertungsverfahren (§ 240 HGB) als Wahlrechte eingeräumt.

Schließlich ist in § 254 HGB die bilanzielle Abbildung von Bewertungseinheiten verankert, nach der Grund- und Sicherungsgeschäfte bei Erfüllung bestimmter Kriterien bilanziell zusammengefasst werden dürfen

Bewertungsgrundsätze: Bewertungsstetigkeit
Bewertungsstetigkeit bedeutet, dass die auf den vorhergehenden Jahresabschluss angewandten Bewertungsmethoden beizubehalten sind. Der Zweck liegt in der besseren Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse im Zeitablauf.

Dieser Bewertungsgrundsatz ist - wie alle Bewertungsgrundsätze - von allen Kaufleuten zu beachten, wobei Kapitalgesellschaften zusätzliche Angaben und Begründungen im Anhang anzugeben haben. Der Grundsatz bezieht sich sowohl auf die Bewertung (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) als auch auf den Bereich der Bilanzierung (§ 246 Abs. 3 S. 1 HGB).

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