Mit dem Endorsement von IFRS 8 "Operative Segmente" (Operating Segments) wurde bereits Mitte 2007 der letzte Schritt eines Paradigmenwechsels in der Segmentberichterstattung vollzogen. Nicht ohne Grund hatte sich dabei das Endorsement über mehrere Monate hingezogen, denn das IASB verabschiedete mit IFRS 8 eine vollständige Abkehr von den bisher in IAS 14 "Segmentberichterstattung" (Segment Reporting) verankerten Grundsätzen.
An deren Stelle tritt der auch in den US-GAAP angewandte management approach. Die Annäherung an den korrespondierenden US-amerikanischen Standard erfolgte dabei nicht zufällig, sonder ist vor dem Hintergrund des kurzfristigen Konvergenzprojekts zwischen IASB und FASB zu sehen.
Segmentberichterstattung nach IAS 14 und IFRS 8
IFRS 8 ist verpflichtend für Geschäftsjahre anzuwenden, die am oder nach dem 01.01.2009 beginnen. Eine vorzeitige Anwendung und damit ein vorzeitiger Wechsel von IAS 14 auf IFRS 8 sind grundsätzlich möglich.
Die Möglichkeit einer vorzeitigen Anwendung war insbesondere für ehemalige US-GAAP-Bilanzierer, die für das Geschäftsjahr 2007 erstmalig einen IFRS-Abschluss aufstellen mussten, vorteilhaft, da so auf eine vorübergehende Anwendung des IAS 14 verzichtet werden konnte. Ihre nach den Vorschriften des SFAS 131 aufgestellte Segmentberichterstattung konnte nahezu unverändert übernommen werden.
Segmentberichte nach IAS 14
IAS 14 sieht für die Bestimmung der Segmentdaten den financial accounting approach vor. Die Segmentinformationen sind danach in Einklang mit den im Konzernabschluss angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu ermitteln (IAS 14.44), sodass sich die Segmentdaten als disaggregierte Werte des Konzernabschlusses interpretieren lassen.
Nach IAS 14 sind zur Segmentberichterstattung einer Reihe von spezifischen Segmentdaten erforderlich. Diese umfassen u. a.
- die Segmenterträge (IAS 14.51),
- das Segmentergebnis (IAS 14.52),
- das Segmentvermögen (IAS 14.55) und
- die Segmentschulden (IAS 14.56).
Die Inhalte der einzelnen Segmentangaben zur Segmentberichterstattung werden von IAS 14 – teilweise unter Verweis auf andere Standards – definiert, sodass die Geschäftsführung bezüglich der zu berichteten Größen insofern gebunden ist.
Erlösbegriff der Segmentberichterstattung nach IAS 14
Gemäß der Segmentberichterstattung nach IAS 14 enthalten die Segmenterträge (segment revenues) grundsätzlich alle in der GuV erfassten Erlöse, sofern eine direkte Zuordnung oder eine vernünftige indirekte Schlüsselung auf die einzelnen Segmente möglich ist (IAS 14.16). In die Segmentberichterstattung sind neben den externen Erlösen auch die intersegmentären Erlöse einzubeziehen.
Der Standard IAS 14 zur Segmentberichterstattung verweist für die Segmenterträge explizit auf den Erlösbegriff des IAS 18 (IAS 14.8). Diese Erlösdefinition umfasst auch Erlöse aus Nutzungsentgelten (z. B. Lizenzgebühren) und die Erlösanteile quotenkonsolidierter Gemeinschaftsunternehmen. Demgegenüber sind die früher gem. IAS 1 ggf. auszuweisenden außerordentlichen Erträge (extraordinary items) generell nicht in die Segmentberichterstattung einzubeziehen.
Eine Einbeziehung in die Segmentberichterstattung als Segmentertragsgröße wäre der Zielsetzung des Standards zuwidergelaufen, da außerordentliche Erträge definitionsgemäß einmaligen Charakter haben, und solche Erlöse keine Indikationswirkung für die zukünftige Ertragskraft des Segments haben.
Ferner dürfen nach der Segmentberichterstattung nach IAS 14 bei operativ tätigen Segmenten weder Zins- noch Dividendenerträge in die Segmenterträge einbezogen werden. Auch für Gewinne aus der Veräußerung von Finanzinvestitionen (IAS 14.16 (c)) ist eine Einbeziehung in die Segmentberichterstattung explizit ausgeschlossen.
Die Einbeziehungsverbote haben zur Folge, dass in der Regel nur Erträge aus den betrieblichen Tätigkeiten und nicht aus den Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten eines Segments in die Segmentberichterstattung eingehen dürfen.
Aufwandspositionen bei der Segmentberichterstattung nach IAS 14
Nach der Segmentberichterstattung nach IAS 14 ermittelt sich das Segmentergebnis als Differenz zwischen den Segmenterträgen und den Segmentaufwendungen. Segmentaufwendungen sind die aus der betrieblichen Tätigkeit eines Segments resultierenden Aufwendungen, die dem Segment direkt oder durch indirekte Schlüsselung zugewiesen werden können. Somit gehören insbesondere
- Zinsaufwendungen,
- Verluste aus der Veräußerung von Finanzinvestitionen,
- Verluste aus der Tilgung von Schulden,
- anteilige Verluste aus Equity-Bilanzierung,
- Ertragsteueraufwendungen,
- allgemeine Verwaltungsaufwendungen und
- Aufwendungen, die sich auf das Unternehmen als Ganzes beziehen
nach der Segmentberichterstattung nach IAS 14 nicht zu den Segmentaufwendungen.
Zusammenfassend lässt sich feststellen, das IAS 14 zur Segmentberichterstattung auf einen korrespondierenden Ausweis von Segmentaufwendungen und Segmenterträgen abzielt. Sofern ein Ertragsposten in die Segmenterträge einzubeziehen ist, ist auch der korrespondierende Aufwandsposten in die Segmentaufwendungen einzubeziehen. Durch diese korrespondierende Einbeziehung von Aufwendungen und Erträgen ist der Grundsatz der sachlichen Abgrenzung gewahrt.w
Segmentberichterstattung nach IFRS 8
IFRS 8 folgt zur Segmentberichterstattung im Hinblick auf die Ermittlung der einzelnen Segmentdaten dem management approach. Die einzelnen Segmentdaten zur Segmentberichterstattung sind dem internen Rechnungswesen zu entnehmen (IFRS 8.25), sodass die Ermittlung der einzelnen Informationen der Steuerungskonzeption des Unternehmens folgt. Es soll ein Einblick in die interne Entscheidungsstruktur des Unternehmens vermittelt werden.
In ihrer Segmentberichterstattung wenden Unternehmen ohne harmonisiertes Rechnungswesen andere Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden an als in ihrem Konzernabschluss. Die Vergleichbarkeit von Segmentangaben verschiedener Unternehmen ist dadurch eingeschränkt. Hierdurch wird die Entscheidungsnützlichkeit der Informationen unter Umständen negativ beeinflusst.
Angabepflichten bei der Segmentberichterstattung nach IFRS 8
Die Regelungen zur Segmentberichterstattung des IFRS 8 umfassen quantitative als auch qualitative Angabepflichten auf Segmentebene. Zu den quantitativen Pflichtangaben gehören das Segmentergebnis, das Segmentvermögen und die Segmentschulden.
Anders als IAS 14 enthält IFRS 8 keine Regelungen darüber, welche Bestandteile die berichteten Größen enthalten müssen. Die Zusammensetzung ist vielmehr ausschließlich an der internen Steuerung auszurichten. IFRS 8.23 enthält lediglich einen Katalog mit Aufwands- und Ertragspositionen, die separat zu berichten sind, sofern sie entweder Bestandteil der Segmentergebnisgröße sind oder anderweitig in regelmäßigen Abständen an die Unternehmensleitung berichtet werden. Nach IFRS 8.24 gilt dies in gleicher Weise für bestimmte Vermögensposten.
Wie schon gemäß der Segmentberichterstattung nach IAS 14 ist auch nach IFRS 8.28 eine Überleitung von bestimmten Segmentdaten auf die Angaben im Konzernabschluss erforderlich. So ist insbesondere eine Überleitungsrechnung für die Segmenterträge, das Segmentergebnis, das Segmentvermögen, die Segmentschulden sowie für etwaige andere wesentliche Posten zu erstellen.
Qualitative Angaben in der Segmentberichterstattung nach IFRS 8
Neben den genannten quantitativen Angaben sind für die Segmentberichterstattung nach IFRS 8 auch auf Segmentebene bestimmte qualitative Angaben erforderlich. Diese umfassen die Erläuterung
- über die Grundlagen der Segmentabgrenzung (IFRS 8.22 (a)) für die Segmentberichterstattung,
- der Produkte und Dienstleistungen, mit denen das Segment Erträge generiert (IFRS 8.22 (b)),
- der Grundlagen für die Bilanzierung und Bewertung intersegmentärer Transaktionen (IFRS 8.27 (a)),
- der Unterschiede in den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden bei der Ermittlung der Segmentdaten im Vergleich zur Konzernbilanz und Konzern-GuV (IFRS 8.27 (b) – (d)),
- der Effekte von methodischen Bilanzierungs- und Bewertungsänderungen (IFRS 8.27 (e)) sowie
- der Ergebnisse asymmetrischer Allokationen (IFRS 8.27 (f)).