von Michael Konetzny, veröffentlicht in Controlling
Anhand der Buchführung und des Inventars ist nach Ablauf des Geschäftsjahres zu entscheiden, welche Vermögensgegenstände bilanzierungsfähig sind.
Bilanzierung und Bilanzierungsfähigkeit
Unter Bilanzierung versteht man eine Entscheidung, die über den Bilanzansatz dem Grunde nach zu treffen ist, das heißt, welche aktiven und passiven Posten in die Bilanz aufgenommen werden müssen. Bei der Frage der Bilanzierungsfähigkeit geht es noch nicht um die Frage, mit welchen Werten die Bilanzierungsgegenstände in der Bilanz anzusetzen sind. Vielmehr geht es um die Feststellung, welche Objekte überhaupt bilanzierungsfähig sein können.
Als Bilanzierungsfähigkeit wird die Eignung eines Vermögensgegenstandes bezeichnet, dem Grunde nach in die Bilanz aufgenommen zu werden. Handelt es sich dabei um einen Gegenstand der Aktivseite der Bilanz, spricht man von Aktivierungsfähigkeit, bei einem Posten der Passivseite von Passivierungsfähigkeit.
Welche Fragen stehen bei der Bilanzierungsfähigkeit im Vordergrund?
Zur Beurteilung, ob eine Bilanzierungsfähigkeit vorliegt, sind folgende Fragen bzw. deren Beantwortung von Bedeutung:
Im Rahmen der ersten Fragestellung geht es um die inhaltliche Bestimmung und Abgrenzung der in Betracht kommenden Vermögensgegenstände. Welche Vermögensgegenstände sind auf der Aktivseite der Bilanz auszuweisen, was sind Vermögensgegenstände überhaupt, wann liegt eine zu passivierende Verbindlichkeit und wann eine Rückstellung vor? In diesem Zusammenhang wird in der Literatur auch häufig der Begriff der "abstrakten Bilanzierungsfähigkeit" verwendet.
Materielle Voraussetzungen für die Bilanzierungsfähigkeit
Zur Überprüfung, ob für die Bilanzierungsfähigkeit die materiellen Voraussetzungen vorliegen, sind die gesetzlichen Vorschriften und die GoB heranzuziehen. Allerdings gibt es im HGB keine abschließende Auflistung oder exakte Beschreibung, wann man von einer Bilanzierungsfähigkeit auszugehen hat.
Auch die in § 266 HGB enthaltene Bilanzgliederung gibt keine umfassenden Aufschlüsse über bilanzierungsfähige Gegenstände. Zudem ist sie unvollständig und nicht für Einzelunternehmen und Personengesellschaften verbindlich.
Bilanzierungsfähigkeit von Vermögensgegenständen und Schulden
Im Rahmen des Jahresabschlusses ist nach § 242 Abs. 1 HGB das Vermögen den Schulden gegenüberzustellen. Gemäß § 247 HGB gehören zum Inhalt der Bilanz das Anlage- und Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten. Weitere Bilanzobjekte werden beispielhaft in einzelnen HGB-Vorschriften aufgezählt (vgl. §§ 240, 246, 249, 274 HGB).
Hierdurch wird deutlich, dass in der Bilanz neben den Vermögensgegenständen und Schulden noch weitere Objekte das Kriterium der Bilanzierungsfähigkeit erfüllen können.
Bilanzierungsfähigkeit von Bilanzierungsgegenständen
Die zweite Frage bezieht sich auf die Zugehörigkeit der Bilanzierungsgegenstände zum Unternehmen. In diesem Zusammenhang wird auch von der "konkreten Bilanzierungsfähigkeit" gesprochen.
Für die Bilanzierungsfähigkeit und Zurechenbarkeit von einzelnen Objekten zum Unternehmensbereich ist eine Untersuchung in dreifacher Hinsicht erforderlich: persönlich, sachlich und zeitlich. Im ersten Fall ist zu klären, wann ein Bilanzansatz bei bestimmten Rechtsverhältnissen (z. B. bei Lieferung unter Eigentumsvorbehalt, beim Leasing etc.) zu erfolgen hat.
Die sachliche Zurechenbarkeit bezieht sich auf eine Differenzierung zwischen Gegenständen des Privat- und Betriebsvermögens. Im Rahmen des letzten Punktes ist zu bestimmen, ab wann und wie lange ein Objekt in die Bilanz aufzunehmen ist.
Materielle Voraussetzungen für die Bilanzierungsfähigkeit
Sind die materiellen Bilanzierungsvoraussetzungen für einen Gegenstand nicht erfüllt und/oder ist die Zugehörigkeit zum Unternehmensbereich zu verneinen, liegt keine Bilanzierungsfähigkeit vor und es besteht ein Bilanzierungsverbot.
Liegt demgegenüber die Bilanzierungsfähigkeit grundsätzlich vor, ist im nächsten Schritt zu untersuchen, ob sich daraus auch eine Bilanzierungspflicht ergibt oder ob aufgrund besonderer Vorschriften ein Bilanzierungswahlrecht eingeräumt ist oder ein Bilanzierungsverbot vorliegt.
Bilanzierungsfähigkeit: Bilanzansatz dem Grunde nach
Sind die materiellen Voraussetzungen für die Bilanzierungsfähigkeit erfüllt und ist der Bilanzierungsgegenstand dem Unternehmensbereich zuzurechnen, ergibt sich aus dem Vollständigkeitsgebot des § 246 Abs. 1 HGB die Pflicht zum Ansatz in der Bilanz.
Dieses Bilanzierungsgebot kann nur durch ausdrückliche gesetzliche Bilanzierungsverbote oder Bilanzierungswahlrechte durchbrochen werden, so zum Beispiel
Zwischen diesen beiden Verboten besteht ein inhaltlicher Unterschied. Im ersten Fall handelt es sich um einen Vermögensgegenstand, bei dem die Bilanzierungsfähigkeit grundsätzlich gegeben ist. Im zweiten Fall liegt keine Bilanzierungsfähigkeit vor.
Bilanzierungswahlrechte bei Bilanzierungsfähigkeit
Durch Bilanzierungswahlrechte haben Unternehmen die Möglichkeit, eine freie Entscheidung darüber zu treffen, ob ein Gegenstand, für den die Bilanzierungsfähigkeit vorliegt, aktiviert bzw. passiviert wird oder nicht.
Für den Fall, dass ein Aktivierungswahlrecht dahin gehend ausgeübt wird, dass der Gegenstand nicht in der Bilanz angesetzt wird, wird der Periodenerfolg i. d. R. um den Wert dieses Gegenstandes in voller Höhe vermindert. Im Gegenzug entfällt allerdings die Möglichkeit, den Gegenstand z. B. in späteren Perioden abzuschreiben. Umgekehrt bewirkt ein Ansatz in der Bilanz, dass zunächst höhere und später niedrigere Periodenerfolge erzielt werden.
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